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Tasse e avvisi di accertamento: in cosa consiste una condotta abusiva?

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Costituisce condotta abusiva l’operazione economica che abbia quale suo elemento predominante ed assorbente lo scopo elusivo del fisco, sicché il divieto di siffatte operazioni non opera ove esse possano spiegarsi altrimenti che con il mero conseguimento di risparmi di imposta; la prova del disegno elusivo, nonché delle modalità di manipolazione e di alterazione degli schemi negoziali classici, considerati come irragionevoli in una normale logica di mercato ed utilizzati solo per pervenire a quel risultato fiscale, incombe sull’Amministrazione finanziaria.

Un dentista aveva proposto ricorso davanti alla Commissione Tributaria Provinciale avverso due avvisi di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate gli aveva contestato la natura fiscalmente abusiva delle operazioni di utilizzazione in locazione di immobili destinati all’esercizio della sua professione, mediante deduzione, a titolo di costo, delle fatture emesse dalla società concedente riconducibile al professionista, dal reddito imponibile oggetto delle dichiarazioni fiscali.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano accolto la posizione del dentista, ritenendo che l’operazione posta in essere dal sanitario fosse connotata anche da valide ragioni extrafiscali idonee ad escludere la fattispecie abusiva.

Le sentenze di merito hanno poi trovato confronto anche dinanzi alla corte di Cassazione, che ha rigettato il gravame presentato all’Agenzia delle Entrate.

La Corte ha infatti ricordato che, in materia tributaria, ricorre l’abuso del diritto, enucleabile in base ai principi di capacità contributiva e di progressività ex art. 53 Cost., ogni qual volta si sia in presenza di una o più costruzioni di puro artificio che, pur se non contrastanti con alcuna specifica disposizione, sono realizzate al fine di eludere l’imposizione e siano prive di sostanza commerciale ed economica; per tale motivo, per configurare la condotta abusiva è necessaria un’attenta valutazione delle “ragioni economiche” delle operazioni negoziali che sono poste in essere, in quanto, se le stesse sono giustificabili in termini oggettivi, in base alla pratica comune degli affari, minore o del tutto assente è il rischio della pratica abusiva; se, invece, tali operazioni, pur se effettivamente realizzate, riflettono, attraverso artifici negoziali, assetti di “anormalità” economica, può verificarsi una ripresa fiscale là dove è possibile individuare una strada fiscalmente più onerosa.

In tal senso, la prova dell’elusione deve incentrarsi sulle modalità di manipolazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati, nonché sulla loro mancata conformità ad una normale logica di mercato.

Il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo, che preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione normativa, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, la cui ricorrenza deve essere provata dal contribuente; ne consegue che va esclusa l’abusività quando sia ravvisabile una compresenza, non marginale, di ragioni extrafiscali, non identificabili necessariamente in una redditività immediata dell’operazione, potendo rispondere ad esigenze di natura organizzativa e consistere in un miglioramento strutturale e funzionale dell’azienda.

I giudici hanno poi precisato che costituisce condotta abusiva l’operazione economica che abbia quale suo elemento predominante ed assorbente lo scopo elusivo del fisco, sicché il divieto di siffatte operazioni non opera ove esse possano spiegarsi altrimenti che con il mero conseguimento di risparmi di imposta; la prova del disegno elusivo, nonché delle modalità di manipolazione e di alterazione degli schemi negoziali classici, considerati come irragionevoli in una normale logica di mercato ed utilizzati solo per pervenire a quel risultato fiscale, incombe sull’Amministrazione finanziaria.

Cass. Civ., Sez. VI, 25 luglio 2022, n. 23135

Redazione Consortium Forense 1960

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